Energi & Forsyning. Juni 2015. Nr. 53
Energi & Forsyning Juni 2015 | Nr. 53 Cyber- og informations sikkerhed i forsyningsselskaber Afvikling af differencer i netvirksomhedernes favør — reguleringsåret 2015 Kan Forsyningssekretariatet underkende størrelsen af et vejbidrag? Indhold Juni 2015 | Nr. 53 08 5 Cyber- og informationssikkerhed i forsyningsselskaber 6 Lovfæstelse af kommunernes adgang til at deltage i varmeforsyningsvirksomhed 8 Afvikling af differencer i netvirksomhedernes favør — reguleringsåret 2015 10 EFRAG — fremtidens regnskabsregler for takstregulerede virksomheder 14 Skattesagens konsekvenser 16 Nyt udbudsdirektiv — EU ønsker øget effektivitet og fleksibilitet 18 Risk Based Asset Management — et værktøj til optimering i forsyningssektoren 20 Koncernintern samhandel på markedsvilkår — hvorfor og hvordan? 23 Kan Forsyningssekretariatet underkende størrelsen af et vejbidrag? 24 Skatteregning på 22 mia. kr. ender hos forbrugerne 26 Finansiel strategi i forsyningsbranchen 28 Fjernvarmeværker og skattepligt 30 Kan forsyningsvirksomheder være sponsorer? 32 Varmepumper i et afgiftsmæssigt perspektiv 34 Digital indberetning og frister 16 26 32 Energi & Forsyning | 3 4 | Energi & Forsyning Cyber- og informationssikkerhed i forsyningsselskaber I vores løbende dialog med både store og mellemstore virksomheder inden for energi og forsyning oplever vi en efterspørgsel efter operationel hjælp til at få struktureret arbejdet med at styrke informationssikkerheden og få etableret et beredskab til håndtering af indbrud, når de etablerede kontroller bliver omgået. Hvordan kan man gribe opgaven an? Baseret på vores erfaring, bør man vælge en tilgang bestående af følgende faser: • Afdækning af modenheden af den nuværende informationssikkerhed. • Fastlæggelse af virksomhedens krav til informationssikkerhed, herunder udarbejdelse af en risikovurdering. • Etablering af plan for styrkelse af kontrolmiljøet, så det afspejler virksomhedens krav, med prioritering og rækkefølge af de aktiviteter, der skal gennemføres på kort og længere sigt. • Eksekvering af konkrete afgrænsede projekter og delprojekter til styrkelse af sikkerhed, såfremt det er påkrævet. Generelt set oplever vi, at mange virksomheder i forsyningssektoren har investeret i at få etableret stærke kontroller, der beskytter den fysiske adgang til servere m.v., men at man på en lang række områder ikke har haft en systematisk og struktureret tilgang til at få etableret et balanceret kontrolmiljø. CLAUS ANDERSEN 25 29 37 70 CLAUS.ANDERSEN@DK.EY.COM JØRGEN SØRENSEN 25 29 48 59 JORGEN.SORENSEN@DK.EY.COM De områder inden for informationssikkerhed, hvor vi typisk ser svagheder er: • Politikker og retningslinjer (mange har etableret svært tilgængelige akademiske politikker, som kun få brugere kender, eller i praktikken forstår og dermed efterlever). • Beredskab (ofte findes en teknisk reetableringsplan, men ingen forretningsmæssige nødplaner, planerne er sjældent testet og brud på informa tionssikkerhed er ikke omfattet). • Brugerkendskab til informationssikkerhed (brugerne er reelt ikke vidende om krav til deres brug af it). • Teknisk sikkerhed (netværk, pc’er og systemer er sjældent sikret imod angreb). De færreste vil have ressourcer og vilje til på alle områder at løfte kontrolmiljøet. Det er derfor vigtigt, at de investeringer man gør, til styrkelse af kontrolmiljøet, er begrundet i en konkret forretningsmæssig risikovurdering, hvor man tager stilling til, hvad risikoen er ved eksempelvis: • Manglende tilgængelighed af telefonsystemet (salg og kundeservice kan ikke længere tale med kunderne og de potentielle kunder). • En uautoriseret person får systemadgang til kundedata og afregningssystemer (og kan dermed ændre målerdata, rabatter, henstand eller ændre på de services, I leverer til personen og til andre). • En person får systemadgang til jeres kontrolcenter og kan åbne og lukke for haner, pumper, elektriske anlæg m.v. • En person slukker for jeres kunders adgang til at modtage forsyning fra jer, med deraf følgende produktionstab m.v. • En sindsforvirret person eller en forbryder går ind i jeres kontrolcenter og truer sig til, at alt slukkes. Har I ikke et fuldstændigt overblik over jeres trusselbillede, jeres risici og konsekvenserne for en brist i jeres kontrolmiljø, løber I en risiko for, at I ikke er tilstrækkeligt beskyttet. Energi & Forsyning | 5 Lovfæstelse af kommunernes adgang til at deltage i varmeforsyningsvirksomhed Forslag til ændring af varmeforsyningsloven vedtaget den 19. maj 2015. Indførelse af hjemmel til kommuners varetagelse af varmeforsyningsvirksomhed Kommunernes opgavevaretagelse samt deltagelse i selskaber er underlagt krav om hjemmel i enten den skrevne lovgivning eller de uskrevne kommunalretlige grundsætninger (”Kommunalfuldmagtsreglerne”). Kravet om hjemmel gælder også, når kommunerne udøver aktiviteter gennem et kommunalt selskab eller datterselskab hertil. Kommunale aktieselskaber kan således ikke uden særskilt hjemmel udføre opgaver eller deltage i selskaber, som kommunerne ikke selv vil kunne udføre eller deltage i. En kommunes deltagelse i varmeforsyningsvirksomhed har hidtil ikke været selvstændigt reguleret i varmeforsyningsloven, hvorfor hjemlen til deltagelse heri har skullet findes i Kommunalfuldmagtsreglerne, herunder det såkaldte lokalitetsprincip. Dette ændres der ved nu, idet Folketinget har vedtaget lovforslag, hvori der foreslås indført hjemmel i varmeforsyningsloven til, at kommuner kan varetage varmeforsyningsvirksomhed. Nedenfor gennemgås de netop vedtagne regler. Loven Der er ved loven primært tale om en lovfæstelse af de gældende regler, som følger af Kommunalfuldmagtsreglerne. Derudover har klima-, energi- og bygningsministeriet fundet behov for at tydeliggøre nogle af reglerne, samt hvor der ikke tidligere er taget stilling til en relevant problemstilling, at foretage en 6 | Energi & Forsyning præcisering og supplering af de gældende regler. Endelig er der i enkelte tilfælde fastsat regler, der afviger fra Kommunalfuldmagtsreglerne. Geometrivirksomhed Det præciseres, at kommuner kan varetage geometrivirksomhed, der godkendes efter lov om anvendelse af Danmark, hvis virksomheden leverer opvarmet vand eller damp omfattet af lovens § 20, stk. 1. De hidtil gældende bestemmelser i varmeforsyningsloven omfattede ikke umiddelbart geometrianlæg, der godkendes efter lov om anvendelse af Danmark, hvilket gav anledning til tvivl om, hvorvidt kommuner havde hjemmel hertil. Dette er nu lovfæstet. Levering til procesformål Efter loven vil en kommune kunne deltage i virksomhed til produktion af opvarmet vand, damp eller gas bortset fra naturgas til andre formål end bygningers opvarmning og forsyning med varmt vand, hvis energiforbruget udgør mindre end 50 pct. af virksomhedens totale energiforbrug til produktion af opvarmet vand, damp eller gas bortset fra naturgas. Levering af ydelserne skal ske i overensstemmelse med lovens §§ 20-20b, jf. den nye bestemmelse i lovens § 20c. Den nye bestemmelse i lovens § 20c betyder, at virksomheden alene må levere til procesformål på markedsvilkår, hvis der er anmeldt en omkostningsfordeling til Energitilsynet for levering til rumvarmeformål og levering til procesformål. Er der ikke anmeldt en sådan omkostningsfordeling til Energitilsynet, medfører de foreslåede regler, at levering til procesformål skal ske til den omkostningsbestemte pris. Forsyning af områder i andre kommuner En kommunes engagement i forsyningsvirksomhed på grundlag af Kommunalfuldmagtsreglerne kan kun ske, hvis formålet er opfyldelse af det lokale forsyningsbehov. Det tillades nu, at kommuner, under visse betingelser, kan forsyne områder i andre kommuner, hvilket er en afvigelse af Kommunalfuldmagtsreglernes lokalitetsprincip. Dette gælder, hvor udvidelsen af kommunens forsyningsområde er sket som følge af gennemførelse af et projekt godkendt efter lovens § 4, eller som følge af overtagelse af en virksomhed, og der er fysisk forbindelse mellem varmedistributionsnettene i og uden for kommunen. Ejerstruktur Loven indeholder ikke krav om selskabsmæssig adskillelse af den kommunale forsyning fra forvaltningen. Det er derudover fortsat tilladt, at varmeforsyningsvirksomheden kan varetages i selskabsform. En kommune vil således kunne udøve varmeforsyningsvirksomhed i et selvstændigt selskab med begrænset ansvar, som mange kommuner gør i dag. Kommunen kan være eneejer af selskabet eller deltage i selskabet sammen med andre parter, fx andre kommuner eller private virksomheder. En kommune kan derudover have bestemmende indflydelse i et varmeforsyningsselskab. Kommunen vil endelig, ligesom tidligere, også kunne udøve den kollektive varmeforsyning via et kommunalt fællesskab. Kommunerne vil, som nævnt, som udgangspunkt have hjemmel i varmefor- syningsloven til at varetage varmeforsyning af kommunen. Det udelukker dog ikke, at kommunen kan etablere eller deltage i varmeforsyningsvirksomhed, der er beliggende uden for kommunegrænsen, hvis denne virksomhed leverer varmeforsyning i kommunen. Et produktionsanlæg kan således være beliggende uden for kommunegrænsen, men leverer varme til et net, der bl.a. forsyner områder i den pågældende kommune. Udtømmende regulering m.v. De nye regler i varmeforsyningsloven vil udtømmende regulere kommuners adgang til varetagelse af kollektiv varmeforsyning. Det betyder, at en kommune ikke har adgang til at varetage opgaven, hvis det ikke er tilladt efter reglerne i varmeforsyningsloven. Hvis det måtte vise sig, at lovfæstelsen af Kommunalfuldmagtsreglerne antager karakter af ekspropriation, vil der efter forarbejderne til loven kunne gives dispensation til dispositioner, der er foretaget under de hidtil gældende regler. HELLE VESTERGAARD RASMUSSEN 25 29 47 66 HELLE.V.RASMUSSEN@DK.EY.COM MALENE KRAGELUND MOESLUND 25 29 47 05 MALENE.K.MOESLUND@DK.EY.COM Energi & Forsyning | 7 Afvikling af differencer i netvirksomhedernes favør — reguleringsåret 2015 8 | Energi & Forsyning Energitilsynet har den 6. marts 2015 udsendt et brev vedrørende ændring i praksis for afvikling af differencer i netvirksomhedens favør. Baggrunden for brevet er en anmodning fra Energitilsynet til Energistyrelsen om et fortolkningsbidrag til reglerne i bekendtgørelse nr. 335 af 15. april 2011 om indtægtsrammer for netvirksomheder og regionale transmissionsvirksomheder omfattet af lov om elforsyning (herefter indtægtsrammebekendtgørelsen) om afvikling af differencer i netvirksomhedens favør. Afvikling af differencer i netvirksomhedens favør Fortolkningsbidraget fra Energistyrelsen præciserer, at differencer i netvirksomhedens favør skal betragtes separat ved siden af den øvrige regulering. Med andre ord vil en eventuel afvikling af differencer i netvirksomhedens favør ikke indgå i opgørelsen af reguleringsårets driftsmæssige indtægter. Ovenstående er dog under betingelse af, at der er realitet i netvirksomhedens afviklingsplan for opkrævning af differencer i netvirksomhedens favør. Det vil sige, at tariffen skal forhøjes i forhold til den situation, hvor netvirksomheden ikke har differencer i netvirksomhedens favør fra tidligere år. Fortolkningsbidraget fra Energistyrelsen ændrer ikke ved den hidtidige tolkning af indtægtsrammebekendtgørelsen, hvorved det ikke er tilladt at akkumulere differencer i netvirksomhedens favør over mere end 2 år. Differencer skal som tidligere opkræves senest 2 år efter det reguleringsår, hvor differencen er opstået. Dokumentation for afvikling af differencer i netvirksomhedens favør I ovenstående brev fra Energitilsynet fremgår det endvidere, at netvirksomheden fra og med reguleringsåret 2015 skal kunne dokumentere, at differencer i netvirksomhedens favør er afviklet i henhold til den udarbejdede differenceafviklingsplan. Dette er en ændring i praksis, idet afvikling af differencer i netvirksomhedens favør tidligere blev opgjort på baggrund af netvirksomhedens differenceafviklingsplan. tarifferne, bør gennemgangen foretages tids nok til, at en eventuel væsentlig forhøjelse af tarifferne kan varsles rettidigt overfor forbrugerne. Afslutning Det er vores anbefaling, at netvirksomheden indenfor kort tid gennemgår og sikrer sig den fornødne dokumentation for en eventuel opkrævning af differencer i netvirksomhedens favør samt sikrer sig, at netvirksomhedens revisor er enig i, at den udarbejdede dokumentation er tilstrækkelig for revisorpåtegningen. Den af netvirksomheden udarbejdede dokumentation skal revisorpåtegnes af netvirksomhedens revisor. I lighed med tidligere år kan der ikke opkræves større differencer end tilkendegivet i differenceafviklingsplanen. JAKOB NYBORG 25 29 46 13 JAKOB.NYBORG@DK.EY.COM Manglende dokumentation for opkrævning af differencer i netvirksomhedens favør medfører, at Energitilsynet betragter differencen som en midlertidig tarifnedsættelse. Dette vil kunne forøge netvirksomhedens forrentningsloft, idet driftsmæssige indtægter ikke vil blive reduceret med de udokumenterede, men opkrævede differencer. MICHAEL SIG 25 29 40 69 MICHAEL.SIG@DK.EY.COM Det anbefales, at netvirksomhederne gennemgår den foreliggende dokumentation for opkrævning af differencer i netvirksomhedens favør, og vurderer om denne er tilstrækkelig. Alt efter om gennemgangen giver anledning til, at der skal ske forhøjelse af Energi & Forsyning | 9 10 | Energi & Forsyning EFRAG • — fremtidens regnskabsregler for takstregulerede virksomheder I perioden 2001-2010 er store dele af den danske forsyningssektor blevet underlagt en regulering, der blandt andet har medført, at visse aktiviteter, der tidligere har været drevet i statsligt eller kommunalt regi er blevet pålagt krav om udskillelse og selskabsgørelse. Som konsekvens af selskabsgørelsen er de berørte virksomheder blevet omfattet af årsregnskabslovens bestemmelser for regnskabsudarbejdelse og -aflæggelse. I tilknytning til selskabsgørelsen er mange aktiviteter, typisk som følge af deres status som naturlige monopoler, blevet underlagt en lovfastsat takstregulering, der har betydning for fastsættelsen af den pris, virksomhederne kan opkræve for den regulerede ydelse. Der eksisterer i den nuværende regnskabsregulering efter årsregnskabsloven eller i de internationale regnskabsstandarder (IFRS), der danner fortolkningsbidrag til årsregnskabsloven, ingen konkret vejledning om de regnskabsmæssige problemstillinger, der afledes af, at en virksomhed er underlagt takstregulering. Den nuværende praksis I takt med den øgede globale efterspørgsel fra regnskabsbrugerne om vejledning relateret til indregning og måling samt præsentation og oplysning af effekten af takstreguleringen på årsregnskabet har den internationale regnskabsudsteder, IASB, senest ved udsendelse af ”Discussion Paper DP/2014/2” af september 2014 søgt at indsamle information om regnskabsbrugernes informationsbehov og herved samtidig danne sig et overblik over variationen og sammensætningen af de typer af takstregulerende virksomheder, som kan være underlagt på tværs af brancher og geografi. I Danmark er den nuværende praksis for regnskabsmæssig behandling af reguleringsmæssigt afledte transaktioner baseret på Erhvervsstyrelsens notat af 18. maj 2011 ”Regnskabsaflæggelse i forsyningsvirksomheder underlagt pris- regulering”, der har til formål at redegøre for Erhvervsstyrelsens fortolkning af årsregnskabsloven og herigennem bidrage med vejledning om den regnskabsmæssige behandling relateret til følgende centrale områder: • Nedskrivningstest af anlægsaktiver. • Indregning af over-/underdækning. • Præsentation af indskudt kapital og opsparet overskud. Notatet, der er baseret på årsregnskabslovens grundlæggende principper og det tidligere udkast til en international regnskabsstandard om takstregulerede aktiviteter (ED/2009/8), danner i vid udstrækning grundlag for den nuværende praksis for behandling af reguleringsmæssigt afledte transaktioner for danske virksomheder underlagt takstregulering. Notatet kan imidlertid ikke anses for udtømmende i relation til de regnskabsmæssige problemstillinger, der opstår i disse typer virksomheder, og kan således alene anvendes som et ”styresignal” fra Erhvervsstyrelsen, og vejledningen er Energi & Forsyning | 11 • EF således ikke formelt implementeret ved lov. Den fremtidige praksis Årsregnskabslovens kriterier for indregning og måling er i høj grad baseret på de internationale regnskabsstandarder (IAS/IFRS), og den internationale regulering anvendes i dag som fortolkningsbidrag til årsregnskabsloven. Af samme årsag er det derfor relevant at se på udvikling og tendenser i de internationale regnskabsstandarder, da denne udvikling med al sandsynlighed vil påvirke reguleringen af regnskabsaflæggelsen for danske virksomheder. I erkendelse af, at der eksisterede et ”hul” i den internationale regnskabsregulering, for så vidt angår den regnskabsmæssige behandling af reguleringsmæssigt afledte transaktioner i virksomheder underlagt takstregulering, påbegyndte IASB i 2008 et projekt omkring udarbejdelse af en ny international regnskabsstandard. Processen resulterede i 2009 i udkastet ”ED/2009/8”, der sidenhen blev forkastet, da forslaget berørte en række centrale problemstillinger, herunder i forholdet til IFRS-begrebsrammen, som IASB på daværende tidspunkt ikke mente at kunne afdække. Som resultat heraf blev projektet sat på pause, men efterfølgende, i 2012, genoptaget under overskriften ”Rate-regulated Activities” med emnerne ”reguleringsmæssige aktiver og -forpligtelser” og ”oplysningskrav”, som de primære fokusområder. 12 | Energi & Forsyning Reguleringsmæssige aktiver og -forpligtelser IASB har i det nye projekt særligt fokus på identifikation af de specifikke aktiver og forpligtelser, der opstår som følge af, at en virksomhed gennem lovgivning er underlagt en takstregulering og samtidig søge en afklaring af de essentielle karakteristika, der kendetegner forskellige former for takstregulering. Grundlæggende har og er omdrejningspunktet for diskussionen, hvordan man regnskabsmæssigt skal behandle de aktiver og forpligtelser, der opstår, når en takstreguleret virksomhed har opkrævet relativt mindre end (underdækning) eller mere end, det har kostet at levere den regulerede ydelse set i forhold til den af kontrolmyndigheden fastsatte indtægtsramme (overdækning). Særligt har det været diskuteret, hvorvidt en over- eller underdækning opfylder IFRS-begrebsrammens definitioner af aktiver henholdsvis forpligtelser samt hvilke krav, der skal gælde for den efterfølgende måling af denne. Baseret på de foreløbige overvejelser må det forventes, at der i årsregnskabet skal ske indregning af en eventuel reguleringsmæssig over- eller underdækning samt denne, efter første indregning, skal måles til nutidsværdi. Da mange af de virksomheder der er underlagt en lovbestemt regulering af taksterne allerede i dag, indregner reguleringsmæssige over- og under- dækninger i årsregnskabet baseret på Erhvervsstyrelsens notat af 18. maj 2011, må den største ændring baseret på IASB-projektet forventes at knytte sig til principperne for den efterfølgende måling af det reguleringsmæssige aktiv eller -forpligtelsen. Oplysningskrav Det andet fokus i projektet vedrører kravene til oplysning om takstreguleringen i årsrapporten. IASB ser det som afgørende, at der i årsrapporten gives tilstrækkelig information, således at regnskabslæser kan forstå reguleringen og samtidig vurdere takstreguleringens effekt på årsregnskabet. I forlængelse heraf skal årsregnskabet indeholde en fyldestgørende identifikation af reguleringsmæssige aktiver og -forpligtelser og tilhørende resultatposter. Baseret på den foreløbige diskussion må det forventes, at der som minimum for hver af virksomhedens takstregulerede aktiviteter vil skulle oplyses om følgende: Hvilken rolle regulatoren (kontrolmyndigheden) har i forhold til virksomheden, en redegørelse for principperne bag, hvordan taksten fastsættes, forudsætninger for opgørelse af nutidsværdien samt hvilke risici, der er forbundet med opkrævning eller tilbagebetaling af en eventuel over- eller underdækning. I tilknytning hertil lægges der op til, at der for hver af de af virksomheden indregnede reguleringsmæssige aktiver RAG og -forpligtelser skal laves en afstemning mellem udviklingen fra primo til ultimo, hvilke beløb der har påvirket aktivet/ forpligtelsen samt tidshorisonten for en eventuel opkrævning eller tilbagebetaling. I det omfang en ny standard implementeres baseret på indholdet af den nuværende diskussion, må det forventes, at årsrapportens beskrivelse af takstreguleringens påvirkning på det finansielle resultat vil blive udvidet, da der lægges op til, at regnskabsbruger i langt højere grad med udgangspunkt i årsrapporten skal have mulighed for at opnå en forståelse for takstreguleringens påvirkning på årsregnskabet. En naturlig forlængelse heraf kunne eksempelvis være, at der i noterne til årsregnskabet indsættes en afstemning mellem det finansielle- og det reguleringsmæssige resultat. Tidsperspektivet i en ny regnskabsstandard Baseret på erfaringerne fra ED/2009/8 har IASB denne gang besluttet at gennemføre en mere omfattende interessentanalyse forud for udarbejdelse og offentliggørelse af et udkast til en ny standard. På projektets nuværende stadie har IASB anmodet om feedback fra blandt andet nationale standardudstedere, virksomheder og regulatorer med henblik på at opnå en større forståelse af begrebet takstregulering sideløbende med, at der arbejdes på en opdatering af selve begrebsrammen bag IFRS. Det må formodes, at en ny endelig international standard først kan være færdig om tre til fem år. Sammenfatning Som nævnt indeholder hverken dansk eller international regnskabslovgivning i dag konkret vejledning om oplysningskrav eller bestemmelser om indregning og måling af reguleringsmæssige aktiver og -forpligtelser til brug for regnskabsbrugers vurdering af effekten ved, at en virksomheds aktivitet er underlagt en given takstregulering. Denne ”mangel” i reguleringen søges nu afdækket via det igangværende IASB projekt om de regnskabsmæssige effekter for virksomheder underlagt takstregulering. Fra Erhvervsstyrelsens side vil man formentlig se, at IFRS vil blive anvendt som fortolkningsbidrag ved etablering af en dansk praksis på området. LASSE OVERGAARD 25 29 46 09 LASSE.T.OVERGAARD@DK.EY.COM JOAKIM KRISTENSEN 25 29 47 58 JOAKIM.KRISTENSEN@DK.EY.COM Det er vores vurdering, at en kommende standard, baseret på projektets nuværende fokus, vil bidrage til en mere forståelig og sammenlignelig rapportering på tværs af virksomheder underlagt takstregulering. Energi & Forsyning | 13 SKATTESAGENS Vi har sammenfattet vores præsentation fra EY’s to konferencer om skattesagen, afholdt i april 2015. SØREN PETER NIELSEN 25 29 46 15 SOEREN.P.NIELSEN@DK.EY.COM KIM KIRK KAISER 25 29 45 87 KIM.K.KAISER@DK.EY.COM Formålet med præsentationen er at give et kort, objektivt og let tilgængeligt overblik over de umiddelbare konsekvenser af skattesagen. Vi er naturligvis til rådighed, hvis du eller dit selskab ønsker en mere konkret perspektivering for jeres specifikke forhold eller blot ønsker en uformel drøftelse af udfordringer og muligheder. Beskatnigsgrundlag. Det estimerede skatteprovenu, hvis branchen opkræver hele det historiske tillæg udgør ca. 22 mia. kr. (tallet er estimeret på grundlag af hele branchen, ekskl. de virksomheder, som SKAT ikke har reguleret) Skattesagen — hovedpunkter • Forskellen mellem den regulatoriske polkaværdi og den skattemæssige værdi er en udskudt skat. • Det vil sige, forskellen vil blive beskattet før eller siden. • Skattebetalingen kan udskydes tidsmæssigt. Dåbsgaven vil derfor blive beskattet. • Betalbar skat er 1:1 omkostning. • Det vil sige, skatten kan opkræves hos forbrugerne. • Når betalbare skatter tillægges taksten øges den skattepligtige indkomst. • Opkrævning til betaling af skat skal således også beskattes. • Opkrævning til dækning af skattebetaling skal tillægges moms. 14 | Energi & Forsyning ”Dåbsgaven” Tillæg for historiske investeringer, som indregnes i priserne Skattemæssig værdi ifølge SKAT KONSEKVENSER Skattebetaling og takster Eksempel — forudsætninger Eksempel — Takststigning • Både vand og spildevand • Anlægsværdier før nedsættelse fra SKAT: 2.000 mio. kr. • Anlægsværdier efter nedsættelse fra SKAT på 75 %: 500 mio. kr. • 2 mio. m3 • Gennemsnitsforbrug husstand 150 m3 • Pris før påvirkning af skattebetaling 55 kr. • Forudsat at udskudt skat overgår til betalbar skat over 40 år • • • • • • Udskudt skat: (2.000 — 500) * 22 % = 330 mio. kr. Ekstra skattebetaling pr. år: 330 mio. kr. / 40 = 8,3 mio. kr. Takststigning pr. m3 pr. år: 4,13 kr. Takststigning pr. m3 forholdsmæssigt: 7,5 % Takststigning pr. husstand pr. år: 620 kr. Takststigning pr. husstand over 40 års perioden: 24.800 kr. Miljøministeren har udtalt, at vandsektoren kan undgå skattebetalingen, hvis sektoren lånefinansierer. Udtalelsen må bero på en misforståelse — låneoptagelse kan ikke fjerne en skat, der er alene tale om en simpel tidsmæssig udskydelse. Skattemæssige indgangsværdier baseret på POLKA Skattemæssige værdier efter SKAT’s model, nedsat med 75 % Ren takstfinansiering 70 % lånefinansiering Ren takstfinansiering 70 % lånefinansiering Tillæg for historisk investering opkræves over taksten til refinansiering 100 mio. kr. 30 mio. kr. 100 mio. kr. 30 mio. kr. Samlede skattemæssige afskrivninger -100 mio. kr. -100 mio. kr. -25 mio. kr. -25 mio. kr. Umiddelbar skattepligtig indkomst 0 mio. kr. -70 mio. kr. 75 mio. kr. 5 mio. kr. Låneprovenu opkræves successivt hos forbrugerne og udgør en almindelig skattepligtig indkomst 0 mio. kr. 70 mio. kr. 0 mio. kr. 70 mio. kr. Samlet skattepligtig indkomst 0 mio. kr. 0 mio. kr. 75 mio. kr. 75 mio. kr. Betalbar skat v/22,5 % 0 mio. kr. 0 mio. kr. 16,9 mio. kr. 16,9 mio. kr. Energi & Forsyning | 15 Nyt udbudsdirektiv — EU ønsker øget effektivitet og fleksibilitet I starten af 2014 vedtog EU’s Ministerråd et nyt udbudsdirektiv. Formålet med direktivet er at skabe mere fleksible regler, som gør, at de offentlige midler udnyttes mere effektivt. Offentlige anskaffelser udgør hvert eneste år et beløb af en væsentlig størrelse, hvorfor anvendelsen af midlerne har stor betydning for den økonomiske udvikling i EU. Man har derfor foretaget nogle ændringer, som giver de ordregivende myndigheder bedre mulighed for at undersøge, hvad markedet tilbyder og derigennem finde løsninger, som opfylder ordregivers behov i større grad end tidligere. Derudover er der en forhåbning om, at det nye udbudsdirektiv kan bidrage til produktudvikling på markedet, da direktivet åbner op for nye samarbejdsmuligheder mellem det offentlige og private marked. Ny dansk udbudslov Det nye udbudsdirektiv skal implementeres i medlemsstaterne senest 24 måneder efter direktivets offentliggørelse i EU Tidende. Direktivet skal således implementeres i dansk lovgivning inden starten af 2016. I Danmark sker implementeringen ved udarbejdelse af en ny udbudslov, som kommer til at regulere offentlige anskaffelser omfattet af Udbudsdirektivet samt anskaffelser under tærskelværdierne i Udbudsdirektivet og Forsyningsvirksomhedsdirektivet (tilbudsloven). Det gældende udbudsdirektiv er i Danmark implementeret ved en bekendtgørelse indeholdende hele direktivteksten, hvorfor den valgte implementeringsmetode af det nye udbudsdirektiv, hvor en ny lovtekst udformes, er noget nyt. Den nye implementeringsmetode skyldes formentlig et ønske om at gøre reglerne mere overskuelige i deres anvendelse og tilpasset i forhold til behovene her i landet. 16 | Energi & Forsyning Det danske udbudslovsudvalg offentliggjorde i december 2014 deres forslag til, hvordan udbudsloven skal se ud. På baggrund heraf fremsatte Erhvervsog Vækstministeren et lovforslag, der endnu ikke er vedtaget, men forventes vedtaget den 4. juni 2015. Hvem underlægges reglerne i udbudsdirektivet? Mange forsyningsvirksomheder underlægges Forsyningsvirksomhedsdirektivet. Der er også virksomheder indenfor forsyningssektoren, hvor indkøbene skal foretages efter Udbudsdirektivet. Afgrænsninger er vanskelige, men i korte træk gælder der følgende. Det er i alle tilfælde en forudsætning, at indkøberen udgør en ordregivende myndighed. Affaldsselskaber Affaldsselskaber bliver ikke omfattet af Forsyningsvirksomhedsdirektivet, hvorfor indkøbene skal foretages efter reglerne i Udbudsdirektivet. Spildevandsforsyning i ét selskab for sig Hvis kommunen har udskilt spildevandsforsyningen i ét selskab for sig, så vil spildevandsselskabets indkøb være underlagt Udbudsdirektivet. Er vandforsyning og spildevandsforsyning derimod udskilt i ét samlet selskab, så vil selskabet være underlagt Forsyningsvirksomhedsdirektivet. Serviceselskab Problemstillingen er mindre klar, når det kommer til serviceselskaberne. Et serviceselskab, der fungerer som en indkøbscentral for forsyningsvirksomhederne, skal følge Udbudsdirektivets regler. Der kan dog argumenteres for, at Forsyningsvirksomhedsdirektivets artikel 9 åbner op for, at en kontrakt, som indgås med henblik på udøvelsen af forskellige aktiviteter, er underlagt reglerne for den aktivitet, der udgør kontraktens hovedgenstand. Ved en sådan vurdering vil man lægge vægt på, hvor stor en andel der vedrører henholdsvis Forsyningsvirksomheds- og Udbudsdirektivet. Det skal understreges, at der en vis usikkerhed om, hvorvidt artikel 9 kan anvendes i relation til serviceselskaberne. Det sikre valg vil derfor være at udbyde den pågældende opgave ifølge Udbudsdirektivet. Den udvidede in house-regel Det er vigtigt at have for øje, at indkøb internt i koncernen er fritaget for udbudspligten i Udbudsdirektivet, hvis man kan sige, at den ordregivende myndighed udøver samme kontrol over ”leverandøren”, som ordregiver gør over sine egne tjenestegrene, og ”leverandøren” udfører over hovedparten af sin virksomhed sammen med den ordregivende myndighed. Når det nye udbudsdirektiv implementeres i 2016, vil det blive tilføjet, at der ikke må være nogen direkte privat kapitalandel i ”leverandøren”. De væsentligste ændringer Det nye udbudsdirektiv foretager en række ændringer. De væsentligste ændringer fremgår kort nedenfor. Sondringen mellem Bilag II A og Bilag II B tjenesteydelser fjernes Det nye udbudsdirektiv viderefører ikke sondringen mellem Bilag II A- og Bilag II B tjenesteydelser. Man har i stedet valgt at fritage flere tjenesteydelser for udbudspligten. Yderligere har man indført en særlig procedure i afsnit III kapitel 1 for sociale og andre specifikke tjenesteydelser, hvilket overordnet omfatter de mere personlige tjenesteydelser. For Forslaget til den danske udbudslov (L 164 Forslag til udbudslov) kan findes på www.ft.dk , hvor der også kan findes bemærkninger til forslaget. Næste udgave af Energi & Forsyning vil indeholde en nærmere gennemgang af den nye danske udbudslov, som forventes endelig vedtaget i den nærmeste fremtid. disse gælder en højere tærskelværdi samt en forenklet udbudsprocedure. Mindre restriktive betingelser for ”udbud med forhandling” samt ”konkurrencepræget dialog” Anvendelsesområdet for ”udbud med forhandling” samt ”konkurrencepræget dialog” udvides. Udbudsformerne kan anvendes, hvis: • Ordregivers behov ikke kan dækkes af eksisterende løsninger. • Opgaven omfatter design eller innovative løsninger. • Kontrakten på grund af særlige omstændigheder ikke kan tildeles uden forudgående forhandling. • De tekniske specifikationer ikke kan fastlægges tilstrækkeligt præcist af den ordregivende myndighed. Muligheden for indgåelse af kontrakter mellem ordregivende myndigheder udvides Det nye udbudsdirektiv implementerer EU Domstolens retspraksis vedrørende in house-leverancer, men foretager også nyskabelser, som ikke kan udledes af retspraksis. Der sker en udvidelse af, hvem der kan indgå aftale med hvem samt tilstedeværelsen af privat kapital. Ændring af allerede indgåede kontrakter Der indføres en bestemmelse vedrørende kontraktændringer, som hidtil har kunnet udledes af retspraksis. Bestemmelsen angiver konkrete situationer, hvor der kan foretages ændring i en bestående kontrakt, uden at dette medfører en fornyet udbudspligt. Ifølge bestemmelsen kan der ske ændring, såfremt det sker ifølge en ændringsklausul, der er tale om en supplerende leverance, eller der er tale om en uforudsigelig ændring. Derudover giver bestemmelsen adgang til at foretage et leverandørskifte i forbindelse med en omstrukturering, herunder fusion og konkurs. Ønske om udvikling og nytænkning På mange områder implementerer det nye udbudsdirektiv EU Domstolens eksisterende retspraksis. Direktivet er derfor med til at skabe klarhed over retstilstanden vedrørende offentlige anskaffelser, da direktivet i højere grad end tidligere udtrykker, hvad der reelt er gældende under afholdelse af en udbudsforretning. Der tilføjes ligeledes også nye tiltag i direktivet. Hensynet bag de nye tiltag er forskellige. Nogle ønsker at lette adgangen for små og mellemstore virksomheder, mens andre har fokus på, at offentlige kontrakter også skal være innovative og følge med udviklingen i markederne. For eksempel kan den ordregivende myndighed, ifølge det nye direktiv, indgå et ”innovationspartnerskab” om udarbejdelse af nye produkter, som endnu ikke haves på markedet, og dermed bidrage til innovation og effektivitet. HELLE VESTERGAARD RASMUSSEN 25 29 47 66 HELLE.V.RASMUSSEN@DK.EY.COM GITHA NØRAGER 25 29 45 70 GITHA.NORAGER@DK.EY.COM Energi & Forsyning | 17 RISK BASED ASSE — et værktøj til optimering i forsyningssektoren Energi- og forsyningssektoren står i disse år overfor massive investeringer, dels som følge af klimaudfordringerne, dels kvaliteten af aktivmassen, der i stort omfang har overskredet den forventede levetid. De enkelte selskaber står overfor massivt politisk pres samt et pres fra forbrugerne, der ønsker, at de respektive forsyningsselskaber leverer en ydelse, der lever op til de nye udfordringer. Der er stor forskel på de enkelte forsyningsarters udfordringer, derfor er der nedenfor en kort beskrivelse af de konkrete udfordringer, som forsyningssektorerne står overfor. HENRIK AXELSEN 51 58 26 63 HENRIK.AXELSEN@DK.EY.COM MARTIN EMIL WENSTRUP 25 29 66 90 MARTIN.WENSTRUP@DK.EY.COM 18 | Energi & Forsyning ET MANAGEMENT Vandsektoren Klimaændringer gør, at den danske infrastruktur er under pres. Vi bliver hyppigere ramt af skybrud eller massivt regnvejr med medfølgende oversvømmelser og økonomiske tab. En nylig undersøgelse har vist, at der skal investeres betydelige milliardbeløb i ny infrastruktur(kilde), hvis forsyningsselskaberne skal kunne leve op til både politiske og forbrugerrelaterede krav. Det politiske fokus er særligt blevet rettet imod 10 områder, som er blevet udnævnt til at være i en særlig risikozone for oversvømmelse, disse er: Aabenraa, Fredericia, Holstebro, Juelsminde, Korsør, Køge Bugt, Nakskov, Odense Fjord, Randers Fjord og Vejle. Opgaven omkring planlægningen og gennemførelsen af klimatilpasningsprojekter er i dag en opgave, som påhviler kommunerne. Miljøbeskyttelsesloven og vandsektorloven pålægger således kommunalbestyrelsen at udarbejde en spildevandsplan, der fastlægger kommunens serviceniveau på området og beskriver status og planer for håndteringen af spildevand og regnvand i kommunen. Kommunerne skal herudover også udarbejde en kloakfornyelsesplan, som indeholder: • En vurdering af kloakkernes tilstand. • En opgørelse af fornyelsesbehovet. • En plan for fornyelsen. • Realiseringen af spildevandsplanen påhviler de lokale spildevandsselskaber, som også medvirker ved realiseringen af de større klima tilpasningsprojekter, som er funderet i medfinansieringsbekendtgørelsen. Når en branche står overfor så massive udfordringer med både miljømæssige og økonomiske konsekvenser, er det væsentligt — for såvel kommuner som spildevandsselskaber — at prioritere ressourcerne rigtigt. En af udfordringerne er at planlægge og prioritere de massive investeringer, som skal ske, samt prioritere den optimale omkostningsstrukturs fordeling af investeringer (CAPEX) og driftsomkostninger (OPEX). Derudover står sektoren overfor en mulig ændring af benchmarkmodel, der gør prioriteringen om omkostningsfordelingen et meget centralt emne, og hvert enkelt selskab bør forberede sin fremadrettede plan og kommunikation i forhold til både benchmark og andre interessenter. Eldistributionsselskaber (netselskaber) Danmark har et af de mest effektive elnet i Europa, hvor leveringssikkerheden er i den absolutte elite. Sektoren kan dog stå overfor en række nyinvesteringer i net, da en del af netkomponenterne har overlevet den forventede levetid. Som følge heraf kan der opstå problemer med relevante reservedele til udtjente komponenter, og dermed en højere driftsomkostning (OPEX). Elnettet er derudover opbygget ud fra en struktur med store centrale kraftværker samt brugen af udenlandske interconnectors. Denne udvikling er ved at gå over mod decentral produktion med vind og solceller. Derudover vil man ved den grønne omstilling se et højere forbrug af el, når elbiler samt varmepumper får det store gennembrud. Netselskaberne bliver årligt målt via benchmarkmodellen, hvor de selskaber, der driver nettet mindst effektivt bliver tvunget til at finde besparelser. Øgede driftsomkostninger kan give netselskaberne udfordringer ved fremtidig benchmarking. Sektoren står desuden overfor investeringer på op til 4. mia. kr., hvoraf en stor del af disse skal finansieres via eksterne finansieringskilder i et forretningsområde, der traditionelt har givet lave afkast. Selskaberne har traditionelt drevet nettet ud fra en ingeniørteknisk filosofi, hvor man har vægtet en høj leveringssikkerhed over økonomisk rentabilitet. Eksempelvis koster det forbrugerne ekstra mio. kr. i opkrævet nettarif samt krav om effektivisering fra myndighederne, at man forsøger at gå efter en forsyningskvalitet på 99,99 %. Styringen af de fremtidige risici ved en ny strategi — Risk Based Asset Management EY har udviklet et praktisk værktøj til at imødekomme de udfordringer, som forsyningssektoren står overfor. Risk Based Asset Management tager sit udgangspunkt i en risikobaseret tilgang, hvor man prioriterer og simulerer sit CAPEX/ OPEX niveau i forhold til forsyningssikkerhed og kundetilfredshed, risiko for afbrud/oversvømmelser/kollaps. Modellen tager skridtet videre og kigger på en optimal fordeling mellem investeringer (CAPEX) og løbende driftsomkostninger (OPEX), samt en fremtidig strategi for at holde disse indenfor et forretningsmæssigt perspektiv i forhold til grænser fastlagt af myndighederne. Vores model afviger fra den traditionelle ingeniørtankegang, idet risiko, kundetilfredshed og selskabets økonomiske formåen simuleres sammen med ingeniørbaserede regler og aktivernes konkrete og forventede tilstand og vedligeholdsniveau. Vi hjælper også med at udvikle en optimeret reservedelsstrategi og optimering af serviceteams. Risk Based Asset Management kan med fordel benyttes til de kommende nyinvesteringer, hvorved der sikres et afkast, som opvejer de investeringer, som forsyningsselskaberne skal foretage. Med implementering af Risk Based Asset Management vil selskaberne typisk reducere CAPEX/OPEX væsentligt og sikre, at vedligeholdelsesniveau og investeringsniveau er tilpasset interessenternes rimelige krav og forventninger og ikke ”kun” baserer sig på ingeniørregler. Energi & Forsyning | 19 Koncernintern samhandel på markedsvilkår — hvorfor og hvordan? KIM KIRK KAISER 25 29 45 87 KIM.K.KAISER@DK.EY.COM ANNE SIMONE NIELSEN 25 29 47 83 ANNE.S.NIELSEN@DK.EY.COM Koncernintern samhandel og transfer pricing, er det ikke kun noget, der er relevant for de helt store multinationale selskaber — noget vi læser om i nyhederne og hører politikerne debattere på Christiansborg i ny og næ? Hvorfor skal vi nu bekymre os herom? Svarene kommer her: • Elforsyningsloven § 46 fastsætter: • At transaktioner mellem koncernforbundne selskaber skal ske på markedsmæssige vilkår (armslængde). • At elnetvirksomheder skal udarbejde skriftlig dokumentation for, hvorledes priser og vilkår er fastsat. • At alle aftaler skal foreligge i skriftlig form på aftaletidspunktet. • Varmeforsyningsloven § 28 fastsætter: • Aftaler, som varmedistributionsvirksomheder indgår med andre virksomheder, herunder koncernforbundne virksomheder, skal indgås på markedsbestemte vilkår. • Aftaler skal foreligge i skriftlig form på aftaletidspunktet. • Virksomhederne skal på begæring fra Energitilsynet forelægge tilstrækkelig dokumentation for, Som udgangspunkt er metoderne baseret på, at de kontrollerede transaktioner sammenlignes med tilsvarende uafhængige transaktioner (sammenlignings grundlaget). Sammen ligningsgrundlaget findes med udgangspunkt i de fem sammenligneligheds faktorer nævnt ovenfor. 20 | Energi & Forsyning hvordan priser og vilkår for væsentlige aftaler er fastsat. • Vandsektorlovens § 19 fastsætter: • Aftaler, der indgås af vandselskaber, skal indgås på markedsvilkår. • Aftaler skal foreligge i skriftlig form på aftaletidspunktet. • Vandselskabet skal på begæring fra Forsyningssekretariatet forelægge tilstrækkelig dokumentation for, hvordan priser og vilkår for væsentlige aftaler er fastsat. • Ligningslovens § 2 og skattekontrollovens § 3 B fastsætter: • At koncernintern samhandel skal foregå på markedsmæssige vilkår. • At koncernintern samhandel skal kunne dokumenteres at være sket på markedsmæssige vilkår. • Dokumentationen skal i visse tilfælde udarbejdes løbende. Ovenstående betyder, at forsyningsvirksomheder, udover kravene til deres generelle aftaleindgåelse også fokuserer på prisfastsættelsen og vilkårene for deres interne transaktioner, således disse er på markedsvilkår — og samtidig udarbejde skriftlig dokumentation, der beskriver og understøtter dette. Traditionelle transaktionsbaserede metoder • CUP-metoden, Comparable Uncontrolled Price Method (Den fri markedsprismetode). • RPM-metoden, Resale Price Method (Videresalgsprismetoden). • Cost+, Cost Plus Method (Kostpris plus avance-metoden). Transaktionsbestemte nettoavancemetoder • Profil Split-metoden (Avancefordelingsmetoden). • TNMM, Transactional Net Margin Method (Den transaktionsbestemte nettoavancemetode). Det løbende arbejde • Gør vi, hvad vi siger, vi gør? • Hvordan sikrer vi, at vi følger de fastlagte principper? • Indarbejdelse i forretningsgangsbeskrivelser på tværs af koncernen, herunder fastlæggelse af ansvarsfordeling. Koncernintern samhandel er ikke kun en opgave/et ansvar for økonomifunktion. • Hvordan gør vi i praksis — og kan vi vise/understøtte dette? Dokumentationen skal kunne forelægges for den regulerende myndighed efter anmodning. Reglerne er således helt klare og entydige — problemet er blot, hvordan dette skal håndteres i praksis. De respektive forsyningslove giver ikke direkte svar på, hvorledes denne praktiske udfordring skal løses, men det fremgår dog, eksempelvis, af bemærkningerne til elforsyningslovens § 46, at dette vil kunne ske via overholdelse af de skatteretlige transfer pricing-regler. For så vidt angår vandselskaberne, så har disse langt hen ad vejen kunnet opfylde også de skatteretlige dokumentationskrav med afsæt i det lovpligtige program for intern overvågning. Kravet om dette program vil i henhold til den politiske aftale om vandreform II imidlertid blive fjernet. Modsat de skatteretlige transfer pricing-regler er der heller ikke i forsyningslovene undtagelsesbestemmelser, som undtager de mindre koncerner fra at udarbejde skriftlig dokumentation — det er således alle selskaber, der er omfattet af forsyningslovens bestemmelser, der er omfattet af dokumentationskravet. Den skatteretlige vinkel Det er altid et krav, jf. skatteretten, at koncerninterne transaktioner sker på markedsmæssige vilkår, uagtet koncernens størrelse — det gælder både grænseoverskridende og rent danske transaktioner. Dette er således også gældende for forsyningsvirksomheder. For koncerner, der har en vis størrelse, gælder der ligeledes i skatteretten et dokumentationskrav — et dokumenta tionskrav, der er sammenligneligt med det, der findes i forsyningslovene. Indenfor skatteretten har vi den ”fordel”, at vi har lang erfaring med at håndtere koncernintern samhandel, herunder prisfastsættelsen og dokumentationen heraf. Der findes ingen lovmæssige formkrav til dokumentationen, men det er et krav, at dokumentationen kan danne grundlag for en vurdering af, om priser og vilkår er fastsat på markedsvilkår. Der findes samtidig både en dansk transfer pricing-bekendtgørelse, en dansk transfer pricing-vejledning og OECDs transfer pricing-guidelines, der alle samlet bidrager til en afklaring af den praktiske dokumentationsudarbejdelse og prisfastsættelsesproblematikker. I den danske transfer pricing-bekendtgørelse findes der en overordnet beskrivelse af, hvad dokumentationen skal indeholde, for at denne kan danne grundlag for en vurdering af, om priser og vilkår er fastsat på markedsvilkår: • Beskrivelse af koncernen. • Juridisk og organisatorisk struktur, finansielle nøgletal, historik, branche, markedsforhold m.v. • Beskrivelse af de kontrollerede transaktioner. • Hvad og hvor meget er overdraget? Til hvem? Beskrivelse af funktioner, risici, væsentlige aktiver, kontraktsvilkår osv. • Sammenlignelighedsanalyse. • Hvilke sammenlignelige priser er anvendt, hvis nogle — og hvilke er fravalgt? Prisfastsættelsesmetode m.v. • Implementering af prisfastsættelsesprincipper. Fortsættes næste side Energi & Forsyning | 21 Opstartsfasen — kom godt i gang • Ansvarsfordeling. • Hvem har ansvaret for processen? • Indsamling af information. • Hvem og hvordan? • Timing. • Hvornår? • Krav. • Skatterettens og/eller elforsyningslovens krav. • Ressourcer. • Kan/vil vi selv? • Vis, at de beskrevne principper er fulgt — og hvis der er foretaget justeringer. • Liste over skriftelige aftaler. Denne struktur kan således anvendes som inspiration ved udarbejdelse af dokumentation, jf. forsyningslovens bestemmelser. Hjørnestenen i transfer pricing Hjørnestenen i transfer pricing-processen både i forhold til analysen og prisfastsættelsesprocessen er at få kortlagt, hvilke funktioner, risici og aktiver den enkelte part udfører, påtager sig og ejer i forbindelse med transaktionen (FRA-analysen). Det er således analysen af dette, der skal danne grundlag for en vurdering af, om både priser og vilkår er på markedsmæssige vilkår. Det er samtidig FRA-analysen, der vil være bestemmende for eksempelvis valg af prisfastsættelsesmetode — sammen med produktets (varer, tjenesteydelser, aktiver m.v.) egenskaber, kontraktvilkår, økonomiske omstændigheder og forretningsstrategi (de fem sammenlignelighedsfaktorer). OECD anbefaler fem metoder (indarbejdet i den danske vejledning), som kan anvendes ved fastsættelse og dokumentation af armslængdepriser for kontrollerede transaktioner. Den praktiske håndtering Erfaringsmæssigt kan både den praktiske håndtering af både dokumentationsprocessen, prisfastsættelsen og den løbende opdatering og opfølgning være en omfattende proces. Det kan derfor klart anbefales, både inden dokumentationsprojektet igangsættes og i forhold til det fremadrettede arbejde, at få aftalt nogle klare retningslinjer for projektet — herunder en klar ansvarsfordeling samt forankring af processen. Nedenfor har vi kort oplistet nogle af de væsentligste beslutninger/ arbejdsgange, som det er relevant at forholde sig til. transaktioner. Vejledningen tager udgangspunkt i de erfaringer, der findes inden for skatteretten, hvor der er langt større erfaring med at arbejde med transfer pricing i praksis — dvs. opbygning af dokumentationen, fastlæggelse af implementeringsprocesser og ikke mindst fastlæggelse af interne afregningspriser, hvor der ikke findes en direkte sammenlignelig ekstern transaktion. Vejledningen kobler således selskabs- og skattelovgivning samt elforsyningslovens bestemmelser — og giver en grunding indføring i både baggrunden og den praktiske tilgang. Derudover findes der en række praktiske eksempler, der kan anvendes som inspiration. Vejledningen kan hentes via Dansk Energis hjemmeside — eller ved at rette kontakt til EY. Selvom vejledningen er målrettet elforsyninger vil den med lidt sund fornuft også kunne anvendes på andre forsyningsarter, multiforsyninger m.v. Dansk Energis vejledning til behandling af koncerninterne transaktioner EY har for Dansk Energi udarbejdet en vejledning med fokus på behandlingen og prissætningen af koncerninterne Det skatteretlige dokumentationskrav gælder ikke for følgende koncerner: • Under 250 beskæftigede og • Har en samlet balance på 125 mio. kr. eller • En årlig omsætning på under 250 mio. kr. 22 | Energi & Forsyning Kan Forsyningssekretariatet underkende størrelsen af et vejbidrag? Forsyningssekretariatet har i en række sager truffet afgørelse om, at et — ud fra Forsyningssekretariats opfattelse — for lavt fastsat vejbidrag medfører modregning i kommunens bloktilskud med henvisning til, at dette må betragtes som en uddeling i henhold til stoploven. En afgørelse fra Østre Landsret vedrørende Slagelse Kommune fra februar 2015 slår nu fast, at Forsyningssekretariatet ikke har hjemmel hertil. Hvordan er det nu lige? Det følger af betalingsloven, at kommunen for kommunale veje og private fællesveje skal betale et årligt vejbidrag til kloakforsyningen (nu spildevandsforsyningsselskabet), som maksimalt må udgøre 8 % af udgifterne til kloakledningsanlæggene. Vejbidraget fastsættes på baggrund af et skøn foretaget af kommunen (nu spildevandsforsyningsselskabet). HELLE VESTERGAARD RASMUSSEN 25 29 47 66 HELLE.V.RASMUSSEN@DK.EY.COM Selvom det fremgår af betalingsloven, at kommunens afgørelser og vedtagelser efter loven ikke kan indbringes for anden administrativ myndighed, har Forsyningssekretariatet flere gange, i sin vurdering af overholdelse af stoploven, underkendt kommunens skønnede vejbidrag grundet en efter sekretariatets opfattelse for lav fastsat procentsats. På baggrund af forarbejderne til stoploven udtalte Østre Landsret, at fastsættelsen af vejbidraget, som fastsættes ensidigt af kommunen og ikke af forsyningsselskabet, ikke omfattes af stoploven, da der vil være tale om en løbende ydelse. Østre Landsret fandt derfor, at Forsyningssekretariatet ikke i medfør af stoplovens § 5 ved godkendelse af indberettede rådighedsbeløb kunne anse en eventuel for lav fastsættelse af vejbidraget, der var fastsat efter betalingsloven, for en uddeling. Med henvisningen til, at fastsættelsen af vejbidraget ensidigt fastsættes af kommunen og ikke af forsyningsselskabet, synes Østre Landsret ikke umiddelbart at have taget højde for, at vejbidraget siden 1. januar 2010 har været fastsat af spildevandsforsyningsselskabet. Hvorvidt dette ville have ændret Landsrettens afgørelse vides ikke. Det videre forløb En ny drejning GITHA NØRAGER 25 29 45 70 GITHA.NORAGER@DK.EY.COM 6 % under hensyntagen til, at kommunen i overvejende grad er en landkommune bestående af tre købstæder og et stort opland. Forsyningssekretariatet anvendte i sin vurdering en fast beregningsmodel, hvorefter sekretariatet nåede frem til, at vejbidraget skulle fastsættes til de maksimale 8 %. Østre Landsret gav den 13. februar 2015 Slagelse Kommune medhold i, at Forsyningssekretariatets afgørelser for årene 2007-2011 vedrørende fastsættelse af kommunens vejbidrag var ugyldige. Forsyningssekretariatet har besluttet at anke Østre Landsrets dom til Højesteret, og vi følger selvfølgelig sagens udvikling og vil informere om sagens endelige udfald, når denne foreligger. Slagelse Kommune / SK Spildevand A/S havde i 2007-2011 fastsat vejbidraget til Energi & Forsyning | 23 Skatteregning på 22 mia. kr. ender hos forbrugerne Folketingets partier, eksklusive Liberal Alliance, indgik den 29. april 2015 en ny aftale om den danske vandsektor. Aftalen, som har været længe ventet, indeholder mange interessante ændringer og tiltag. Men på et af de punkter, som var afventet med stor spænding, er bolden skudt til hjørnespark. Punktet er det, som af mange betegnes som danmarkshistoriens største skattesag, nemlig grundlaget for beskatningen af den danske vandsektor. Skattesagen beror på, at Folketinget i 2009 vedtog en stor vandreform, som der nu er indgået en ny aftale om. Den oprindelige aftale betød, at størsteparten af den danske vandsektor overgik fra skattefrihed til skattepligt med virkning den 1. januar 2010. Til trods for, at den danske vandsektor er baseret på et ”hvile i sig selv”-princip — det vil sige, at selskaberne ikke må skabe overskud — så vil selskaberne blive skattebetalende. Folketinget mente ved vedtagelsen af vandreformen, at vandsektoren først på lang sigt ville blive skattebetalende og da generere et skatteprovenu på ca. 100 mio. kr. om året. Det kunne allerede i 2011 konstateres, at det skatteprovenu, som Folketinget traf beslutningen ud fra, ligger meget langt fra virkeligheden. Skatteprovenuet udgør et beløb på ca. 22 mia. kr. Betalingen af dette beløb kan kun ske ved, at vandsektoren opkræver beløbet hos forbrugerne. ”Skatteskruen” De ca. 22 mia. kr., som vandselskaberne skal betale i skat, kan kun finansieres ved at penge opkræves hos forbrugerne. Denne ”ekstra opkrævning” vil i sig selv medføre en skattebetaling, som igen skal opkræves hos forbrugerne. Opkrævningerne skal endvidere tillægges moms. Hvorfor skal der betales skat, når der ikke må være overskud? Folketinget besluttede som led i vandreformen, at det skulle sikres, at 24 | Energi & Forsyning vandselskaberne kunne reinvestere i det eksisterende forsyningsnet og produktionsapparat og derved undgå den situation, at det samtidige krav om besparelser m.v. skulle føre til, at ledningsnettet fik lov til at forfalde. Folketinget øremærkede derfor ca. 218 mia. kr. til investering i det bestående ledningsnet, som vandsektoren skulle opkræve hos forbrugerne. De 218 mia. kr., som er opgjort på grundlag af Naturstyrelsen, blev derfor den 1. januar 2010 medregnet til værdien af vandselskaberne. SKAT er imidlertid af den opfattelse, at værdien af det gennemsnitlige vandselskab er ca. 75 % lavere. Dette betyder, at vandsektorens skattemæssige afskrivningsgrundlag er 75 % lavere end den regulatoriske og regnskabsmæssige værdi. Forskellen mellem de to værdisæt betyder, at selskaberne ikke kan modsvare indtægten med skattemæssige afskrivninger og branchen bliver derfor skattebetalende, selvom branchen ikke oparbejder overskud. Der er meget stor uenighed mellem branchen og SKAT om, hvorvidt SKAT har ret i deres værdiansættelser (nogle vandselskaber har ifølge SKAT en værdi på 0 kr.). Uenigheden har resulteret i, at brancheforeningen DANVA har stævnet Staten i foreløbig to prøvesager. Disse sager kan ikke forventes afgjort indenfor de nærmeste år, hvorfor branchen indtil da må betale skat på grundlag af SKAT’s værdiansættelser. Betydning for taksten EY har udarbejdet et eksempel baseret på en af vores kunder: • Selskabet skal opkræve ca. 2 mia. kr. til vedligeholdelse og renovering. Det forudsættes, at de 2 mia. kr. opkræves over 40 år. • SKAT har værdiansat selskabet til 500 mio. kr. • Dette giver en latent skatteregning på 330 mio. kr. eller 8,3 mio. kr. om året. • Selskabets gennemsnitskunde har et forbrug på ca. 150 m3 om året og vil opleve en takststigning på 620 kr. pr. år eller i alt en ekstra regning på 24.800 kr. over de 40 år (ekskl. moms og ”skatteskruen”). Den nye aftale I den nye aftale har parterne på skattespørgsmålet foreløbigt kunnet enes om, at der skal gennemføres et analysearbejde, inden udgangen af 2015, som skal afdække, • hvad der reelt blev besluttet og vedtaget i 2009, • hvilke konsekvenser de eksisterende skatteregler har haft og • om vandsektoren har tilstrækkelige muligheder for ikke at skulle betale skat i et nævneværdigt omfang, som forudsat ved vedtagelsen af loven. Følgende er citeret fra aftaleteksten: ”Forligskredsen igangsætter en analyse, der skal afdække, hvad forligskredsen og Folketinget i 2009 har besluttet vedr. både vandselskabernes skatteforhold og den såkaldte ’dåbsgave’, samt hvad forudsætningerne for disse beslutninger var. Analysen skal også belyse de samlede konsekvenser af de eksisterende skatteregler i vandsektoren, herunder i forhold til perioden 2010-2015. Der vil i den forbindelse blive foretaget en analyse af, om selskaberne har tilstrækkelige muligheder for at leve op til intentionerne bag indførslen af selskabspligt for vand- og spildevandsselskaber, herunder intentionerne om, at vandselskaberne ikke skal betale skat i et nævneværdigt omfang. Analysen skal også afdække konsekvenserne ved, at vandselskaberne alternativt får mulighed for at straksafskrive investeringer finansieret af ”dåbsgaven” i en årrække på fx 5 år. Analysen forelægges forligskredsen i 4. kvartal 2015. Forligskredsen mødes for at drøfte analyseresultaterne.” Ovenstående skal ses i lyset af, at der fra politisk side har været udmeldinger om, at skattebetalingerne er branchens egen skyld. Branchen kunne blot have optaget lån til finansieringen i stedet for at opkræve finansieringen over taksterne, som ellers var den mulighed politikerne havde udstukket. Hvis Staten får medhold ved domstolene, så vil selskaberne, efter de nugældende regler, reelt kun kunne ”fjerne” skatten ved at undlade at opkræve de beløb, som blev øremærket til reinvestering i forsyningsnettet. Det har derfor været et stort ønske hos mange, at skattesagen blev løst ved et fremadrettet politisk indgreb. KIM KIRK KAISER 25 29 45 87 KIM.K.KAISER@DK.EY.COM SØREN PETER NIELSEN 25 29 46 15 SOEREN.P.NIELSEN@DK.EY.COM Udmeldingen må bero på en misforståelse. Lånefinansiering og andre tiltag kan ikke fjerne en skat; skatten kan alene udskydes. Dette beror på, at skatten hviler på værdierne ved stiftelsen af selskaberne. Energi & Forsyning | 25 FINANSIEL STRATEGI i forsyningsbranchen 26 | Energi & Forsyning Når en virksomhed samarbejder med kunder, leverandører, finansieringsinstitutter og andre interessenter, påtager virksomheden sig risici af flere forskellige karakterer. Risici af finansiel karakter, der ikke knytter sig til gennemførelse af driften, kan overordnet inddeles i følgende risikotyper: • Renterisici. • Valutarisici. • Modpartsrisici. Renterisici Renterisici relaterer sig til inflationsrisici på aktiver samt rentemæssige risici på gæld. Ved indeståender er det væsentligt at sikre, at aktiverne sikres mod inflationen. Det er samtidig ønskværdigt, at der opnås et afkast af aktiverne, der overstiger inflationen. Opnåelse af sådanne afkast vil dog altid være forbundet med risici. Grundet det historisk lave renteniveau og risikoen for negativ forrentning af indeståender i banken, skal virksomheden særligt overveje placeringen af overskudslikviditet. Har virksomheden gæld eller ønsker at optage et lån, vil virksomheden påtage sig renterisici. Renterisici vil i større eller mindre grad altid være til stede, hvad enten forrentning af gælden er variabel, fast eller eksempelvis fikseret ved renteswap. I forsyningsbranchen optages ofte større lån i forbindelse med anlægsinvesteringer, hvor overvejelser omkring lånetype og -betingelser er relevant. Valg af finansiering afhænger af den enkelte virksomheds likviditetsbudget samt finansielle strategi. Variabel forrentning i forhold til fast forrentning af gæld, giver virksomheden mulighed for at betale en lavere rente og dermed opnå en gevinst. Imidlertid medfølger der også en risiko for, at den variable rente stiger til et højere niveau end den faste rente, hvilket medfører et tab i forhold til et tilsvarende lån med fast forrentning. Derudover bør virksomheden overveje, hvilken lånetype og -betingelse der giver de optimale forudsætninger i forhold til virksomhedens likviditet. Det bør fx vurderes ud fra virksomhedens likviditetsbudget, om det kan være relevant med favorable vilkår vedrørende muligheden for betaling af ekstra afdrag. Valutarisici Valutarisici opstår, når transaktioner indgås i en anden valuta end danske kroner. Virksomheden påtager sig en valutarisiko, når der er en tidsmæssig forskel i tidspunktet for transaktionens indgåelse og tidspunktet for afregningen. Risikoen kan afdækkes med indgåelse af terminskontrakter, men samtidig mistes muligheden for at opnå en gevinst ved positiv udvikling i valutakursen. I forsyningsbranchen sker den største del af samhandlen med danske leverandører, hvorfor valutarisici ofte ikke er af væsentlig karakter. Der vil ligeledes være risiko for tab af indeståender over 750 t.kr. i pengeinstitutter, da Garantifonden for Indskydere og Investorer kun dækker et tab på 750 t.kr. pr. CVR-nr. I en tid, hvor særligt flere mindre banker er gået konkurs, er dette en vigtig overvejelse i forbindelse med placering af overskudslikviditet. Finansiel strategi For at modvirke ovenstående risici bør den enkelte virksomhed udarbejde en finansiel strategi, der beskriver, hvordan virksomheden ønsker at positionere sig i forhold til rente-, valuta- og modpartsrisici. Herunder skal virksomheden vurdere, hvilken risikoprofil den ønsker, herunder hvor risikoavers virksomheden er. Den finansielle strategi vil typisk blive udarbejdet af virksomhedens daglige ledelse og skal beskrive, hvilke risici der kan påtages af virksomhedens dispositionsberettigede medarbejdere og hvilke risici, der skal forelægges bestyrelsen. Den finansielle strategi skal forelægges for og tiltrædes af bestyrelsen for at sikre enighed om den valgte strategi. Modpartsrisici Der er altid risici forbundet med at indgå transaktioner med modparter, idet der er risiko for, at modparten ikke kan leve op til sine forpligtelser i forbindelse med leverancer eller afgive betalinger. Disse risici kan håndteres ved styring af betalingsfrister over for kunder samt regler for betaling af leverandører, herunder acontobetalinger i forbindelse med større entreprenørarbejder. CLAUS DALAGER 25 29 46 10 CLAUS.DALAGER@DK.EY.COM CHARLOTTE ØRTS 25 29 47 41 CHARLOTTE.OERTS@DK.EY.COM Energi & Forsyning | 27 Fjernvarmeværker og skattepligt Regulatorisk værdi ifølge varmeprislovgivningen, som indregnes i priserne Beskatnigsgrundlag Fjernvarmeværker er skattefritagne, hvis de opfylder en række objektive betingelser: • Adgangen til leverancer fra værket skal stå åben for alle indenfor forsyningsområdet. • Værkets indtægter må alene anvendes til værkets formål: • Skal fremgå af vedtægten, dvs. ingen udlodning af årligt overskud eller likvidationsprovenu. • Skal efterleves i praksis, dvs. ingen sideordnede aktiviteter, da dette anses for en anvendelse af midler til andet end formål. Ovenstående gælder for alle selskaber, andelsselskaber, foreninger m.v., som er omfattet af selskabsskattelovens bestemmelser. Interessentskaber er ”udenfor kategori” forstået på den måde, at hvis et varmeværk, efter en konkret skattemæssig vurdering, vurderes at være drevet i regi af et interessentskab, så kan det ikke være skattefritaget. Skattepligten påhviler i stedet de enkelte interessenter. Skattemæssige værdi ifølge SKAT Skattefritagelsens faldgruber Listen med ”faldgruber”, som kan medføre, at et fjernvarmeværk ikke opfylder betingelserne for skattefritagelse — og 28 | Energi & Forsyning derfor anses som skattepligtigt — er efterhånden ved at være lang. Vi skal ikke opliste alle, men blot nævne et par enkelte: • Det skal være et ”varmeværk” — dvs. der skal være en egenproduktion af varme. • Der må ikke være elproduktion (eksempelvis solcelleanlæg). • Der må ikke leveres varme til procesformål / industrielle formål. • Salg af administrative / driftsmæssige ydelser. • Kreditgivning ved tilslutning til fjernvarme. • Långivning til energibesparende ombygninger m.v. Opretholdelse af skattefritagelse samtidig med et skattepligtigt datterselskab Folketinget vedtog i februar 2015, at varmeværker fremadrettet kan bevare deres skattefritagelse, hvis de udøver sideordnede aktiviteter i et skattepligtigt datterselskab. Denne mulighed kan, hvis man får sat det rigtigt op, fjerne nogle af faldgruberne, eksempelvis ved salg af administrative ydelser m.v. I andre situationer vil det derimod ikke være en løsning, eksempelvis ved opsætning af solceller. Hvis der produceres el på solceller i regi af et datterselskab, så opnås der ikke de forudsatte afgiftsbesparelser m.v., idet dette kræver, at ”producent” og ”forbruger” er den samme. Aktieselskabsbeskatning Hvad sker der, hvis varmeværket bliver skattepligtigt? Skattemæssige indgangsværdier Hvis et varmeværk bliver skattepligtigt, så skal det først fastlægges efter hvilken bestemmelse, det bliver skattepligtigt. • Drives varmeværket i regi af et aktieselskab, så beskattes det som et aktieselskab. • Drives varmeværket i en forening eller andelsselskabslignende forening, så beskattes det som en forening. • Hvis overgangen til skattepligt skyldes elproduktion, så beskattes varmeværket som et elselskab (samme beskatning som et aktieselskab). Foreningsbeskatning Foreningsbeskatning er den ”mildeste” form for beskatning. Som foreningsbeskattet skal man kun betale skat af det overskud, der realiseres ved erhvervsmæssige indtægter. Og da det følger af skattereglerne, at omsætning med medlemmer ikke er erhvervsmæssig, så vil langt hovedparten af varmeværket stadig kunne drives skattefrit. Ved aktieselskabsbeskatning (og beskatning som et elselskab) beskattes alle indtægter m.v., herunder også salg af varme til medlemmer. Ved overgang til skattepligt skal der fastlægges skattemæssige indgangsværdier for alle skatterelevante aktiver og passiver. De skattemæssige indgangsværdier danner grundlag for selskabets fremadrettede skattemæssige afskrivninger. Dette vil, for de varmeværker, som overgår til aktieselskabsbeskatning eller beskattes af dele af deres varmesalg, indebære at selve varmeværket og ledningsnettet skal værdiansættes. i sig selv”-princippet. Denne skattebetaling udløses som følge af forskellen mellem SKAT’s værdiansættelse og de værdier som indregnes i priserne. KIM KIRK KAISER 25 29 45 87 KIM.K.KAISER@DK.EY.COM SØREN PETER NIELSEN 25 29 46 15 SOEREN.P.NIELSEN@DK.EY.COM SKAT har i forlængelse af de verserende sager i vandsektoren for nyligt valgt at anvende den samme værdiansættelsesmodel på varmeværker. Dette vil i langt de fleste tilfælde betyde, at den skattemæssige indgangsværdi nedskrives væsentligt i forhold til den regulatoriskeog regnskabsmæssige værdi. Varmeværker, som værdiansættes efter SKAT’s model, vil derfor med meget stor sandsynlighed hurtigt blive skattebetalende, selv om værket drives efter ”hvile Energi & Forsyning | 29 Kan forsyningsvirksomheder være sponsorer? Kan forsyningsvirksomheder være sponsorer, og yde økonomisk støtte til foreninger, arrangementer og andre sponsoreringsværdige aktiviteter? Overordnede betragtninger Sponsorater skal overordnet være forretningsmæssigt motiveret, hvilket medfører, at nogle forsyningsarter har bedre grundlag for at indgå sponsoraftaler end andre. Det tidligere Gas- og Varmeprisudvalg har udtalt, at forsyningsvirksomheder principielt kan yde sponsorater, men at der bør være en klar sammenhæng mellem, på den ene side, konkurrencesituationen og kundepotentialet for forsyningsvirksomheden, og på den anden side størrelsen af markedsføringsomkostningerne. Hvis en forsyningsvirksomhed derimod ikke reelt er i en konkurrencesituation, og dermed ikke har noget potentiale for at vinde nye kunder i konkurrence med andre forsyningsvirksomheder, må ovenstående føre til, at markedsføringsomkostninger (ud over måske rent bagatelagtige beløb) ikke af hensyn til selskabets konkurrencesituation kan begrundes. 30 | Energi & Forsyning Derudover kan en forsyningsvirksomhed varetage visse informationsopgaver gennem sponsorater, uden kravet om konkurrencesituation/kundepotentiale skal være opfyldt. Dette kunne fx være i forbindelse med, at forsyningen får nyt navn, bliver fusioneret med naboforsyningen eller i forbindelse med informationsaktiviteter om energi- og vandbesparelser m.v. Vand- og spildevandsforsyninger Vand- og spildevandsselskaber er normalt i en monopolsituation, hvor kundegrundlaget er fast, og mulighederne for at udvide kundekredsen yderst begrænset. Her vil det være vanskeligt sagligt at begrunde afholdelsen af markedsføringsomkostninger af betydning, medmindre der er tale om en omkostning afholdt i forbindelse med informationsopgaver, jf. ovenfor. Varmeforsyninger Varmeforsyninger har videre rammer for indgåelse af sponsoraftaler end fx vandog spildevandsforsyninger. Det skyldes, at der findes en række tilgængelige alternativer til opvarmning ved fjernvarme, og at varmeforsyningsvirksomhederne dermed kan være i en konkurrencesituation, herunder i en situation, hvor det er muligt at vinde nye kunder. Mulighederne for at indregne sponsorater i priserne Vand- og spildevandsforsyninger Vand- og spildevandsforsyninger er som bekendt underlagt ”hvile i sig selv”-princippet, som tilsiger, at den enkelte vandog spildevandsforsynings indtægter ikke må overstige dets udgifter, og at der kun må afholdes udgifter, der er direkte relateret til det pågældende vand- og spildevandsforsynings almindelige aktiviteter. Spørgsmålet er således om markedsføringsomkostninger i form af udgifter til sponsorater, kan indregnes i taksterne. Det daværende Statsamt Aarhus har i 2004 og 2005 udtalt sig om Aalborg Kommunes Forsyningsvirksomheders muligheder for at yde sponsorstøtte til The Tall Ships Race. Statsamtet udtalte, at reklame- og markedsføringsomkostninger ikke kan anses for nødvendige eller relevante driftsomkostninger på vand- eller spildevandsområdet. Der blev lagt vægt på, at der var tale om forsyningsarter, der ikke var liberaliseret, hvorfor udgifter til reklame og markedsføring ikke kunne anses for nødvendige eller relevante driftsomkostninger, der kunne indregnes i taksterne. Ovenstående afgørelser er fra før vandreformen, men det vurderes fortsat for at være udtryk for gældende praksis. Varmeforsyninger Varmeforsyninger er på tilsvarende vis underlagt et ”hvile i sig selv”-princip, og der kan alene indregnes udgifter i varmeprisen, der er relateret til varmeforsyningsvirksomheden, såsom nødvendige omkostninger til indvinding og distribution af vand, lønninger og andre driftsomkostninger, administration m.v. På varmeforsyningsområdet har tilsynsmyndighederne fastslået, at sponsorudgifter, som udgangspunkt, kan sidestilles med øvrige markedsføringstiltag/-omkostninger, og at disse omkostninger efter omstændighederne vil kunne anses for indregningsberettigede efter varmeforsyningsloven, hvis der er den nødvendige sammenhæng mellem, på den ene side, konkurrencesituationen og kundepotentialet for varmeforsyningsvirksomheden, og på den anden side størrelsen af markedsføringsomkostningerne. Øvrige forhold Selskabs- og skattelovgivningen sætter visse grænser for, hvad selskaberne kan anvende deres midler til. Hvis selskabet anvender midlerne på en måde, som klart er i ejerens (fx kommunens) interesse og ikke i selskabets interesse, vil der kunne være tale om en såkaldt maskeret udlodning. I så fald vil der ikke være skattemæssig fradragsret for de afholdte omkostninger i selskabet. Der vil også selskabsretligt kunne foreligge tilbagebetalingspligt, for hvilke selskabets bestyrelse i givet fald vil hæfte for på objektiv basis, idet udlodninger dog efter omstændighederne vil kunne godkendes af selskabets generalforsamling. En sådan maskeret udlodning vil udover de nævnte selskabsretlige — og skatteretlige problemstillinger tillige kunne rejse spørgsmålet om eventuel modregning i kommunens bloktilskud, for så vidt angår de kommunale forsyningskoncerner efter reglerne herom i de respektive forsyningslove. For at der ikke bliver tale om modregning, må sponsoratet kunne begrundes sagligt ud fra selskabets interesse, herunder begrundes i forretningsmæssige overvejelser. Derudover vil modydelsen skulle stå i forhold til sponsoratets størrelse, herunder at købet er proportionalt med formålet, således at prisen ikke står i åbenbart misforhold med selskabets formål med den pågældende reklame m.v. HELLE VESTERGAARD RASMUSSEN 25 29 47 66 HELLE.V.RASMUSSEN@DK.EY.COM MORTEN B. LØKKE 25 29 34 54 MORTEN.LOKKE@DK.EY.COM Energi & Forsyning | 31 Varmepumper i et afgiftsmæssigt perspektiv Varmepumper kan anvendes til at udnytte varmen i fx spildevand, overskudsvarme og lignende, hvor der er et behov for at hæve temperaturen i varmen, så varmen kan anvendes internt i virksomheden eller afsættes eksternt. Men hvordan skal input og output til og fra varmepumper behandles afgiftsmæssigt? Typer af varmepumper Der er flere forskellige typer af varmepumper, hvor elbaserede og absorptionsvarmepumper er de mest anvendte varmepumper. CHRISTIAN CLAUSEN 25 29 66 78 CHRISTIAN.CLAUSEN@DK.EY.COM ANDERS KLINGE 25 29 46 73 ANDERS.KLINGE@DK.EY.COM TROELS BAGGER HVIID 25 29 47 95 TROELS.HVIID@DK.EY.COM 32 | Energi & Forsyning Fælles for alle typer af varmepumper er, at de anvender en drivenergi, som kan være elektricitet eller varme og elektricitet, som det er tilfældet ved absorptionsvarmepumper. Fra varmepumpen er der både en varmestreng og en kølestreng, hvilket er illustreret ved den simple skitse her til højre. Virksomheden kan anvende både køleog varmesiden. Om det primære formål er varme- eller køleproduktion har betydning for klassificeringen af varme- pumpen. Det skal derfor først vurderes, om det er varme- eller kølesiden, der er det primære formål. Herefter skal det vurderes, om det primære formål afgiftsmæssigt kan kvalificeres som et procesforbrug, da dette er afgørende for, om drivenergien er godtgørelsesberettiget. Proces eller rumvarme og varmt brugsvand — et eksempel I SKM2006.352.LSR præciserede Landsskatteretten, at det er den primære anvendelse af varmepumpen, der har betydning for, hvordan varmepumpen skal klassificeres. Det betyder fx, at hvis varmepumpen erstatter et proceskøleanlæg, det kan være til køl af serverrum, så vil varmepumpen være at anse som proces, hvorved der er godtgørelsesmulighed for den energi, der er anvendt som drivenergi. Hvis virksomheden sam- Afgiftsfrihed for VE-elektricitet tidig anvender varmen fra varmesiden, vil denne varme være overskudsvarme og skal afgiftsbehandles efter overskudsvarmereglerne. Hvis det er varmesiden, der er den primære anvendelse af varmepumpen, vil det formål varmen anvendes til, være afgørende for, om drivenergien er godtgørelsesberettiget. Anvendes varmen fra varmepumpen til forskellige formål, anvendes den velkendte fordeling mellem proces, rumvarme og varmt brugsvand også i denne sammenhæng. Herudover skal man være opmærksom på, at den varme, der kommer fra køle siden skal behandles som overskudsvarme, hvis den kommer fra en proces. Overskudsvarme Varmepumper kan være en effektiv metode til at udnytte overskudsvarme, der har en lav temperatur. Ved at udnytte overskudsvarmen med en varmepumpe kan temperaturen i overskudsvarmen hæves, sådan at varmen kan anvendes enten i virksomhedens interne varmesystem til rumvarme, til proces eller sælges til eksterne forbrugere, herunder fjernvarmenettet. I det omfang, der produceres VE-elektricitet i virksomheden, kan elektriciteten anvendes internt afgiftsfrit uanset om elektriciteten anvendes til proces- eller rumvarmeformål. Det er dog et krav, at VE-elektriciteten forbruges direkte på varmepumpen. Afgiftsmæssigt er det derfor mest rentabelt, at anvende VE-elektricitet fra fx solceller til produktion og levering af komfortkøl eller varme via varmepumpen, da den afgiftsmæssige besparelse her er stor. Elpatronordningen Varmeproducerende virksomheder, der benytter den såkaldte ”elpatronordning” i forbindelse med godtgørelse af brændsler til varmeproduktionen, kan også anvende elpatronordningen for elforbruget til varmepumpen. Dette giver en afgiftsmæssig rabat, der skal indregnes, når varmepumpens rentabilitet vurderes. pumpen, herunder teknisk rådgivning, så det sikrer, at virksomheden opnår den fulde effekt ved en varmepumpe. Der kan også modtages et kontant tilskud ved salg af energibesparelsen. Der kan på nuværende tidspunkt modtages ca. 25-35 øre pr. kWh, der spares, ved salg til energiselskaberne. De faktiske forhold Virksomheders muligheder for at anvende varmepumper afhænger først og fremmest af, hvad der er teknisk muligt. De afgiftsmæssige forhold kan også have stor betydning for optimeringen af det økonomiske incitament til at installere en varmepumpe. De anbefales derfor, at I kontakter vores afgiftsteam i forbindelse med optimering af afgiftsforholdene på jeres nuværende eller kommende varmepumpe. Drivenergi Tilskud Såfremt virksomheder anvender varmepumper til udnyttelse af overskudsvarme, vil dette berettige til at modtage tilskud efter energiselskabernes energispareindsats. Tilskuddet kan bestå af rådgivning inden opsætning af varme- Varmepumpe Varme Køl Energi & Forsyning | 33 SELVANGIVELSER KIM KIRK KAISER 25 29 45 87 KIM.K.KAISER@DK.EY.COM Digital indberetning og frister EJERFORHOLD TastSelv Erhverv blev den 4. maj 2015 åben for digital indberetning af selvangivelser for 2014. HELLE VESTERGAARD RASMUSSEN 25 29 47 66 HELLE.V.RASMUSSEN@DK.EY.COM Indberetning af underskud Forud for den digitale indberetning af selvangivelsen for 2014 skal underskud, der ikke er anvendt ultimo 2013 indberettes. Indberetningspligten påhviler administrationsselskabet og alle underskud i sambeskatningskredsen skal indberettes i administrationsselskabets TastSelv Erhverv. Restunderskuddet ultimo 2013 skal indberettes pr. selskab og indkomstår, hvori underskuddet er opstået. Samtidig med indberetning af historiske underskud, skal eventuelle skattefrie omstruktureringer, der er vedtaget frem til indberetningstidspunktet indberettes. Der skal ske indberetning, såfremt den skattefrie omstrukturering har betydning for underskudsanvendelsen. Indberettes restunderskuddene ikke rettidigt skal selskabet betale et tillæg på 5.000 kr. Der pålægges ét skattetillæg for hele sambeskatningskredsen. Har et selskab anmodet om genoptagelse af skatteansættelsen for ét eller flere indkomstår på baggrund af SKAT’s lavere ansatte indgangsværdier på afskrivningssaldi, foretages indberetningen af 34 | Energi & Forsyning underskud, når selskabet modtager en afgørelse fra SKAT. Underskud indberettes i disse situationer på baggrund af SKAT’s afgørelse. Selvangivelsesfristen Fristen for at indberette selvangivelser for 2014 samt historiske underskud er 1. september 2015. Registrering af ejerforhold I EY Energi & Forsyning, april 2015 bragte vi artiklen ”Registrering/indberetning i det offentlige ejerregister”. Vi skal endnu en gang gøre opmærksom på, at fristen for indberetning af ejerforhold til det offentlige register er den 15. juni 2015. Artiklen ”Registrering/indberetning i det offentlige ejerregister” kan findes på følgende link: http://www.ey.com/DK/da/ Industries/Power---Utilities/EY-artikel-registrering-indberetning-i-det-offentlige-ejerregister-280415. Energi & Forsyning | 35 EY | Assurance | Tax | Transactions | Advisory Om EY EY er en af verdens førende organisationer inden for revision, skat, transaktioner og rådgivning. Den indsigt og de ydelser, vi leverer, hjælper med at opbygge tillid til kapitalmarkederne og den globale økonomi. Vi udvikler dygtige ledere og medarbejdere, som sammen leverer det, vi lover vores interessenter og bidrager til, at arbejdsverdenen og arbejdslivet fungerer bedre — for vores medarbejdere, vores kunder og det omgivende samfund. EY henviser til den globale organisation og kan referere til et eller flere medlemsfirmaer inden for Ernst & Young Global Limited, som hver især udgør en selvstændig juridisk enhed. Ernst & Young Global Limited, som er et engelsk ‘company limited by guarantee’, yder ikke kunderådgivning. Flere oplysninger om vores organisation kan findes på ey.com. © 2015 Ernst & Young P/S All Rights Reserved. Dette materiale er udarbejdet alene til orientering, og oplysningerne i det tilsigter ikke at være fyldestgørende, og de træder ikke i stedet for udførlige analyser eller udøvelsen af professionelle skøn. I konkrete sager opfordres brugere til at henvende sig til EY’s rådgivere. ey.com/dk B15020
© Copyright 2024